1、浅析我国新个人所得税改革制度王一堃摘要：我国于 2019 年 1 月 1 日正式推行新修订的个人所得税法。新个税改革有两大亮点：一是将个人所得税基本减除费用标准由原 3500 元/月增长到 5000 元/月并适用新税率表，另在九项个人所得中规定了综合所得的范围;其二是增加了六大项专项附加扣除的内容并给出相应扣除标准，专项附加扣除涵盖了教育、医疗、首套住房贷款或租金、赡养老人几大方面。改革是我国个税由分类征收模式向综合与分类征收模式过渡的开始，改革将有利于实现税收公平，优化税收结构，强化我国税收法制建设，但本次改革也是我国个税首次加入专项附加扣除，支出项目繁杂，标准订立困难，在实施过程中还有不少
2、问题有待解决。本文通过分析本次个税改革的内容，针对现行个税政策提出完善建议。关键词：个人所得税;专项附加扣除;税收公平一、改革亮点一：扣除标准提高（一）具体内容2019 年 1 月 1 日正式施行的个人所得税法中，第一项内容是自然人综合所得应纳税所得额是在每一纳税年度收入总额基础上扣除 6 万元费用来进行计算的。换言之，纳税人可在每月综合所得基础上先行减掉 5000 元，若有盈余再继续计算缴纳个人所得税，而此项扣除费用标准之前是 3500 元/月。此外，税法也明确了综合所得的四大项目：工资薪金、劳务报酬、稿酬所得和特许权使用费所得。此外，2019 年 11 月 20 日，国务院总理李克强主持召
3、开国务院常务会议决定，为进一步减轻纳税人特别是中低收入群体负担，暂定两年内对综合所得年收入不超过 12 万元或年度补税金额较低的納税人，免除汇算清缴义务。（二）存在问题及建议1.未考虑不同地区收入水平差距起征点的提高会减轻部分纳税人的税收负担，但需要注意的是我国国土面积大，从东至西，从北到南，不同地区经济发展差距大，导致纳税人生活水平、收入水平也出现明显差异。比如我国东部地区经济发展好于西部地区;南方收入水平高于北方;几大一线城市发展早已超过小城市，而此次扣除费用的提高，没有充分考虑这种差距，统一采取一个纳税年度六万元的标准进行扣除，不利于进一步实现税收公平。2.综合所得涵盖范围窄个人所得的内
4、容包括九项：工资薪金、劳务报酬、稿酬所得、特许权使用费、财产转让所得、财产租赁所得、利息、股息、红利所得。本次改革将前四项内容纳入综合所得，按综合所得计算办法来计算个税，实现了从分类税收模式向综合税收模式的转变，但其他五项所得依然按照之前的分类税收模式确定纳税金额。这种方式可稳步推进改革但难以实现税收公平，因为对收入高且收入来源广的人群而言，在分类纳税方式下，可以通过多种方式粉饰或转移收入，达到少纳税的目的，而收入来源唯一或以工资为主要收入来源的纳税人却承担了纳税的主要压力。3.以个人为单位纳税，低收入人群未获益此次税改内容虽未增加收入在扣除标准以下纳税人的纳税压力，但也没有给他们带来深入的税
5、收优惠。纳税单位仍以个人为准，没有考虑每个家庭的整体收入水平。如，对比一个双职工家庭，其中一方收入达到纳税标准（假设 8000 元），另一方未达到（假设3000 元）和只有一个达到纳税标准的单职工家庭（职工收入同为 8000 元），两个家庭的总家庭收入不同，但税收负担却是一样的。4.建议2019 年个税改革是一个新的开始，起征点的进一步提高以及综合所得内容的确定都在一定程度上体现了税收的包容性，但为更深入发挥个税的个税调节社会收入分配的社会作用，针对此项改革内容，提出建议：一是将我国经济发展实情纳入改革内容，深入调查、了解各地区不同的收入水平、生活开销以及“二孩”政策颁布以来家庭格局变化带来的
6、影响，在此基础上针对不同地区制定不同的个税扣除标准，更好实现纳税公平;二是进一步扩大综合所得涵盖范围，适当增加收入高且收入来源广的纳税人的纳税义务同时加强对个人所得的税收管理，减少高收入人群转移、掩盖各项收入的违法行为;三是申报纳税的单位由个人逐步更为家庭，考虑家庭整体收入水平。“二孩”政策开放后，不少家庭的家庭模式由之前的“4-2-1”变为“4-2-2”，家庭生活开销陡然增加，以家庭为单位纳税，将四位老人及夫妻双方的收入以及生养孩子数量都纳入考虑范围，家庭整体收入高得多承担纳税义务，家庭整体收入水平低的少承担或不承担，更好发挥个税作用，实现相对税收公平。二、改革亮点二：六项专项附加扣除项目（
7、一）具体内容本次税改首次增加了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人六项专项附加扣除，规定了标准以及扣除方式。本文重点论述子女教育、大病医疗及赡养老人三项专项附加扣除内容：子女教育的扣除标准是纳税人子女接受全日制学历教育的相关支出，按照每个子女每月 1000 元的标准定额扣除。学历教育包括义务教育至高等教育（大学专科、大学本科、硕士研究生、博士研究生教育）。年满 3 岁至小学入学前处于学前教育阶段的子女，按照每个子女每月 1000 元的标准执行。大病医疗的扣除标准是在一个纳税年度内，纳税人发生的与基本医保相关的医药费用支出，扣除医保报销后个人负担（医保目录范围内自付部
8、分）累计超过 15000 元的部分，纳税人在办理年度汇算清缴时，在 80000 元限额内扣除。纳税人的医药费用可选择本人或配偶扣除;未成年子女发生的医药费用可选择其父母一方扣除。赡养老人的扣除方法是按纳税人是否是独生子女进行划分，每月总扣除金额为 2000元，非独生自己自行协商扣除，每人每月不得超过 1000 元，总金额不得超过 2000 元。被赡养人是指年满 60 岁的父母，以及子女均已去世的年满 60 岁的祖父母、外祖父母。（二）存在问题及建议1.子女教育扣除范围不合理子女教育专项附加扣除的年龄下限是年满 3 岁的子女，换言之，0-3 岁子女的教育开销不在扣除范围内。我国家长对子女的教育越
9、发重视，处于此年龄阶段的子女虽未上学，但其教育开销却不容小觑，家长在怀孕阶段和孩子出生后就会按月购买早教书籍、智力开发玩具、参加多种早教课程，早期高昂的教育费用给年轻家长本以压力重重的生活又增加了不小的负担，同时也为我国“二孩”政策的推行带来阻碍。而此项扣除的学历上限是博士研究生，从读本科、硕士研究生到博士研究生，每个阶段都可以享受 1000 元的扣除优惠。但笔者认为，如果本科阶段的大学生尚不能照顾自己的衣食住行，再往上的硕士和博士研究生已有足够能力赚取自己生活所需的生活费，加上高校为硕士、博士研究生设有不同种类奖学金，学校也会为博士研究生发工资，处于硕士、博士阶段的学生不应该再享受此项扣除。
10、2.大病醫疗享受范围窄，可扣除限额设置不合理大病医疗专项扣除受益者是纳税人及其配偶还有其未成年子女，但纳税人的父母、外祖父母以及岳父岳母都不能享受此项优惠。以“4-2-1”家庭为例，作为独生子女的夫妻双方面临的医疗开销压力不仅仅来源于他们自身及子女，更来源于其共同赡养的四位老人，而老人往往是在无收入能力且年龄相对较高以后身患疾病，对于这类医疗费用，也应该在大病医疗中有所体现。大病医疗专项附加扣除内容中有关金额上限、下限的设置可更人性化，对于收入低且有重大疾病的家庭而言，一刀切地将大病的享受下限设置为 15000 元不尽合理而对于面临巨大医疗开销的家庭而言更是雪上加霜，八万元的扣除上限虽体现了国
11、家的关怀，但从实际角度考虑效果并不明显，并没有为纳税人缓解大病医疗费用带来的压力。此外，大病常常伴随漫长的康复过程，康复过程中所需的大量非医保范围用药和护理费用也不在扣除的范围。3.赡养老人扣除标准细化不够我国在 2000 年进入老龄化社会后，老龄化的速度越来越快，老龄比例每增长一个百分点所用时间越来越短，这意味着有越来越多的老年人需要家人、社会赡养。2019 年新个税改革已考虑到此社会现状，首次将赡养老人纳入扣除范围，但与复杂的社会情况相比，专项扣除的规定稍显粗糙，具体分析如下：对于被赡养人的年龄设置，税改统一将年龄定为 60 周岁，60 周岁以上的被赡养人子女可享受此项政策。一，但规定中并
12、未考虑老人的实际健康状况，健康状况尚佳的 60 周岁以上老人和年龄低于 60 周岁的已丧失生活自主能力的残疾老人相比，明显后者子女的赡养压力更大，却享受不到扣除优惠。二，未考虑被赡养老人是否与子女同住的情况。养老的方式有三种：自住式养老、与子女同住家庭养老、养老机构养老。不同养老方式对应的支出差别大，自住养老开销低，养老机构养老开销大。应对不同养老方式下的开销制定不同扣除标准。第三，没有充分考虑被赡养人的健康状况，60 以上的老人，年龄越大，身患疾病可能性越大，生活护理支出、医疗支出也越多，将每月扣除费用一并设置为 2000元，对高龄老人子女的减压效果不大。4.建议六项专项附加扣除体现了我国税
13、法惠国惠民的原则，切实地为部分纳税人减轻了个税负担，但由于我国国土范围大、国情复杂等原因，在扣除标准的制定上尚不成熟，本文针对以上三个专项扣除存在的问题提出以下建议：子女教育专项附加扣除项目的覆盖范围应进一步调整，将 0-3 岁婴幼儿的早教教育支出纳入扣除范围，同时将此项附加扣除的享受上限调整为大学本科阶段。这样的调整有利于减轻年轻父母的育儿压力，也有助于我国进一步推行“二孩”政策，对于已成年且有足够能力承担自己生活开销的硕士、博士研究生，应尽早独立，有助于减轻中老年父母的生活压力并可以提早为自己的独立生活做好准备。进一步扩大大病医疗涵盖范围、重新设置大病医疗相关金额上下限。在现有大病涵盖基础
14、上，将纳税人父母纳入扣除范围，从我国现状来看，相当大比例的医疗费用集中在无收入能力的年迈父母身上，因此将纳税人父母纳入考虑范围更能体现税法的包容性。此外，对于大病医疗扣除金额的上下限设置应更多考虑纳税人家庭实际情况，可将上下限额按家庭收入分段设置，并继续扩大医保用药范围，将更多常用药品纳入医保范围，更大限度地为纳税人减少压力。赡养老人项目制定政策时需要考虑的因素多，在深化改革的过程中应继续细化扣除标准，从被赡养人年龄和健康程度考虑，可以参考韩国在年龄上分层的设置方式，将年龄在60 周岁以上的老人分为 60 岁、65 岁、70 岁等不同档次，年龄越大，子女可享受的赡养扣除金额越高。在此基础上再结
15、合被赡养人的健康状况来细化分类：可自主生活和丧失自主生活能力，针对不同情况确定不同扣除金额。从养老方式上来看，应对采用不同养老方式养老的被赡养人子女采取不同扣除标准：老人自行养老的，子女付出少，扣除费用标准可进一步降低;与子女同住式养老的多子女家庭，可按老人实际生活、医疗开销自行确定扣除比例，国家可根据经济状况浮动调整扣除上限;机构养老开销最大，可提高子女此项扣除上限。参考文献：1王一帆.个人所得税专项附加扣除制度研究J.经济纵横，2019（5）：78-79.2李树楠.浅析新个人所得税法专项附加扣除制度J.法制与社会，2019（8）：31-32.3韩建丽，白建勇.关于新个人所得税法存在问题的改进研究J.中国管理信息化，2019（12）：110-111.
